Содержание и экономическое назначение выручки от реализации

Кругооборот капитала предприятия, вложенного в определенный вид бизнеса, завершается процедурой высвобождения этого капитала. Классической формой высвобождения капитала является выручка от реализации. В свою очередь, выручка от реализации неоднородна по своему составу. Следует различать следующие виды выручки от реализации:

• выручку от реализации продукции, работ или услуг;
• выручку от реализации недвижимого имущества предприятий;
• выручку от реализации ТМЦ;
• выручку от реализации, ранее приобретенных ценных бумаг, валюты;
• выручку от реализации паев, долей в других предприятиях.

С позиции отечественной учетной и налоговой практики, различают: выручку от продаж и выручку от реализации.

Для того, чтобы исследовать особенности понятия «продажи» и понятия «реализация» следует обратиться к нормативным документам бухгалтерского учета и к Налоговому Кодексу РФ.

Специального определения понятия «продажи» бухгалтерские нормативные документы не содержат. Вместе с тем, если воспользоваться косвенными характеристиками этого понятия, которые имеют место при описании содержания счета 90 «Продажи», то выясняется следующее. Определение понятия «продажи», согласно Плану счетов, используемого в российской практике, заключается в перечне хозяйственных операций организации, которые классифицируются как продажи для целей бухгалтерского учета. В частности, продажами следует считать выручку, полученную от продажи готовой продукции, работ, товаров, услуг и т.д.

Следует обратить внимание на следующее обстоятельство, что под продажами для целей бухгалтерского учета понимаются являющиеся обычным предметом деятельности организации и направленные на получение доходов хозяйственные операции, предполагающие куплю-продажу (обмен) организацией товаров, выполнение ею работ, оказание организацией услуг.

Таким образом, выручка от продаж представляет собой результат, который отражается в бухгалтерском учете, в том числе в финансовой отчетности (форма №2 «Отчет о прибылях и убытках»). Этот результат формируется с учетом двух важнейших условий. Первое условие: он может быть получен от хозяйственных операций, которые связаны с обычными видами деятельности организации. Второе условие: этот результат или выручка от продаж может быть получен на условиях возмездности, или обмена.

Понятие «реализация» имеет однозначное толкование в Налоговом Кодексе РФ, где в п. 1 ст. 39 дается характеристика этому термину. Так, реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, специально предусмотренных Налоговым Кодексом РФ, передача права собственности, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом для другого лица – на безвозмездной основе.

Отсюда, для того чтобы результат хозяйственной операции можно было классифицировать как реализацию, для целей налогообложения, то достаточно факта свершения такой сделки, и при этом совершенно не обязательно, чтобы данная сделка была характерной или обычной для этой организации. Во-вторых, хозяйственная операция может рассматриваться как реализация даже в том случае, когда она совершается на безвозмездной основе; в третьих, реализация согласно Налоговому Кодексу – это переход права собственности к другому лицу. Отсюда, признание реализацией для целей налогообложения передачи товаров, работ или услуг в рамках одного предприятия (что записано в действующих налоговых законах) становится невозможным. Поэтому формально, с юридической точки зрения, подобные передачи между структурными подразделениями одного юридического лица выходят из-под налогообложения.

Одновременно не считается реализацией со всеми вытекающими из этого последствиями:

• передача товаров (работ, услуг), если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);
• передача имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Таким образом, данные операции, связанные с совместной деятельностью, выводятся из налогооблагаемого оборота.

Также не является реализацией:

• передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;
• передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

С позиции управления выручкой от реализации, взаимосвязь между этими двумя терминами, используемыми для целей бухгалтерского и налогового учета, обеспечивается соподчиненностью этих результатов. Так, выручка от продаж имеет более жесткие границы формирования, чтобы позволяет ее рассматривать как составную часть выручки от реализации для целей налогообложения. Последняя существенно шире выручки от продаж по составу включаемых элементов. В частности, в состав выручки от реализации включается выручка от реализации имущества предприятия и его имущественных прав, в том числе основных средств, ТМЦ, ценных бумаг. С учетом различного состава элементов могут существенно различаться величина выручки от продаж, отражаемой в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» по строке 010, и величина выручки от реализации, которая является основой для расчета таких налогов, как НДС и налог на прибыль.

Экономическое содержание выручки от реализации характеризуется, не столько учетной или налоговой практикой регулирования этого результата, сколько ее местом в кругообороте капитала.

Реализация продукции, работ, услуг, имущества и имущественных прав свидетельствует о том, что по согласованию рыночных партнеров произведена сделка, относящаяся к обмену. Условия этой сделки удовлетворяют требованиям участвующих сторон. Результатом этой сделки является высвобождение капитала у одного участника и связывание капитала у другого участника рыночной сделки.

Анализируя механизм функционирования капиталистического общества, еще К.Маркс отмечал, что «... прежде чем товары могут реализоваться, как стоимости, они должны доказать наличие своей потребительской стоимости, потому что затраченный на них труд идет в счет лишь постольку, поскольку он затрачен в форме, полезного для других. Но лишь обмен может фактически показать, оказывается ли труд действительно полезным для других, удовлетворяет ли его продукт какой-либо чужой потребности». Реализация продукции является одним из основных показателей успешности завершения процесса производства и представляет собой законченную стадию кругооборота средств предприятия, т.е. заключительный этап деятельности предприятия в пределах данного цикла – означает превращение товаров в деньги Т – Д. Это не формальный акт, а весьма важный момент, характеризующий товарно-денежные отношения, обязательное условие непрерывности расширенного воспроизводства.

Таким образом, если остановиться на таком результате хозяйственных операций, как выручка от реализации продукции, то следует отметить ее особое назначение. Оно состоит в том, что выручка есть форма высвобождения капитала. Это значит, что часть капитала ранее вложенного в сырье, вспомогательные материалы, стоимость основных средств, заработную плату, вновь обретает свою денежную форму, вновь обретает «летучесть», ликвидность какой обладает денежная наличность. Классическое наполнение выручки от реализации продукции, имущества и имущественных прав это денежные средства. То есть выручка от реализации должна быть сопоставима с суммой денежных средств, которые поступили на расчетный счет предприятия или в кассу по операциям реализации.

Однако, на практике величина выручки от реализации продукции или иного имущества может существенно отличаться от суммы денежных средств, поступивших по операциям реализации.

Как правило, существует определенный «стоимостной» разрыв, который характеризуется тем, что выручка от реализации как доход предприятия по операциям от реализации может быть существенно больше, по сумме, чем выручка от реализации в виде денежных средств, поступивших в течении определенного отчетного периода. Основной причиной возникновения таких «стоимостных» разрывов является применяемый в практике бухгалтерского и налогового учета «метод начисления». Согласно этому методу, доходы от реализации, а значит и выручка от реализации, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Метод признания выручки от отгрузке создает иную основу для наполнения дебиторской и кредиторской задолженности, образующихся при взаимоотношениях с партнерами.

При формировании выручки по оплате, согласно практике бухгалтерского учета, дебиторская задолженность оценивалась по величине фактической себестоимости отгруженной продукции работ, услуг. Во втором случае, когда выручка оформлялась по отгрузке, стоимостное наполнение дебиторской задолженности существенно расширяется, помимо фактической себестоимости, сюда включается прибыль, косвенные налоги.

Управление формированием выручки от реализации включает учет места реализации работ (услуг). Местом реализации считается:

• место нахождения недвижимого имущества, если работы (услуги) связаны непосредственно с этим имуществом, например, для определения реализации по строительным работам;
• место фактического осуществления работ (услуг), если они оказываются в сфере культуры, образования, науки;
• место фактического осуществления работ (услуг), если они связаны с движимым имуществом, например, ремонтные работы для автотранспорта;
• место экономической деятельности покупателя услуг, если покупатель имеет место нахождения в одном государстве, а продавец – в другом.

Выручка от реализации является важнейшим объектом управления для финансового менеджера предприятия.

Особенность значения выручки определяется многоаспектностью этого показателя результатов предпринимательской деятельности.

Во-первых, как отмечалось выше, выручка от реализации может рассматриваться в качестве инструмента, позволяющего обеспечить высвобождение капитала, вложенного ранее в материальные и нематериальные активы, в финансовые вложения (дебиторская задолженность). Так, основной капитал возвращается в составе выручки либо в виде амортизационных отчислений, которые включены в издержки производства и обращения, либо в виде возмещаемых сумм при продаже материальных и нематериальных активов.

Во-вторых, выручка от реализации представляет собой валовой доход предприятия, позволяющий обеспечивать принцип самоокупаемости, создать основу для баланса между доходами и расходами хозяйствующего субъекта.

В-третьих, выручка от реализации есть отражение оборота как объекта налогообложения для косвенных налогов, прежде всего для налога на добавленную стоимость.

В-четвертых, выручка от реализации формирует поток денежной наличности (поступления) или денежно-стоимостной поток, в случае, если наполнение выручки происходит не только в виде денежной наличности, но и в виде бартерных сделок, взаимозачетов, корпоративных векселей и др.

В-пятых, выручка от реализации, с точки зрения оборота или объема продаж, может служить важнейшим оценочным показателем при внешнем и внутреннем финансовом анализе. Достаточно отметить, что величина выручки от реализации является неотъемлемым элементом в расчетах показателей деловой активности предприятия.

Управление выручкой от реализации предполагает учет обстоятельств, которыми сопровождается этот процесс.

Имеется в виду, что необходимо разграничивать выручку от реализации, которая формируется на внутреннем, отечественном рынке и выручку, которая формируется при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Тем самым учитываются особенности финансово-правовых отношений между экономическими субъектами, которые могут отличаться по своей результативности и последствиям для предприятия, его отношений с бюджетом в части налогов, по результатам влияния колебания валютных курсов национальных валют.

Особую область управления выручкой от реализации представляет форма ее материализации, или форма ее наполнения. В российских условиях необходимо разграничивать:

• выручку, которая поступает в виде денежной наличности,
• выручку, которая имеет неденежную форму, в том числе расчеты осуществляются посредством бартерных сделок, в порядке взаимных зачетов обязательств, при расчетах ценными бумагами третьих лиц.

Таким образом, выручка от реализации представляет собой сложнейшую финансовую категорию, которая связана с кругооборотом капитала, с движением денежных средств, с формированием финансовых ресурсов предприятия. Она является объектом бухгалтерского учета, поскольку обеспечивает взаимосвязь между стоимостной величиной вложенного капитала, высвобожденного капитала и результатом от его функционирования.